ПІДПИШІТЬСЯ НА НАШІ
НОВИНИ І АНОНСИ

Резонансний Лист Державної податкової служби України (далі – ДПС України) від 04 липня 2022 року № 5064/Г/99-00-24-03-03-09 «Щодо оподаткування зарубіжних доходів ФОП» широко обговорюється юридичною спільнотою та непокоїть суб’єктів підприємницької діяльності. Мова йде про ситуацію, коли грошові кошти від нерезидента за надання йому послуг українськими підприємцями (наприклад, айті консультантами) надходять і залишаються на їх іноземних рахунках, то, на думку ДПС, до таких підприємців застосовується ЗЕД-пеня, а сам дохід оподатковується у загальному порядку (18% податку на доходи фізичних осіб та 1,5% військового збору замість єдиного податку зі ставкою 2% або 5%). Постає питання щодо законності цих вимог.

  1. Історія питання:

Передумовою виникнення аналізованого Листа стала Постанова НБУ № 5, яка направлена на реалізацію валютного контролю у сфері операцій резидентів з експорту. Так, у пункті 16 цієї Постанови НБУ № 5 передбачено наступне:

«16. Розрахунки за зовнішньоекономічними операціями здійснюються виключно через рахунки в банках.

Розрахунки за зовнішньоекономічними договорами (контрактами) у готівковій формі заборонено, крім випадку, коли нерезидент — суб’єкт господарської діяльності згідно з умовами експортного договору резидента — суб’єкта господарської діяльності здійснює оплату фізичній особі-резиденту, яка перебуває у відрядженні за кордоном з метою виконання зобов’язань за експортним договором резидента — суб’єкта господарської діяльності, коштами в готівковій іноземній валюті експлуатаційних витрат, пов’язаних з обслуговуванням транспортного засобу, який належить резидентові — стороні договору (орендується, фрахтується ним) і використовується за кордоном з метою виконання зобов’язань останнього за цим договором, за умови оприбуткування невикористаного залишку ввезеної в Україну готівкової іноземної валюти до каси резидента — суб’єкта господарської діяльності згідно з абзацом третім пункту 16 розділу I цього Положення».

На підставі зазначеного виходить, що розрахунки за результатами експорту товарів, робіт та послуг суб’єктом підприємницької діяльності мають здійснюватися виключно з використанням рахунку такого суб’єкта, відкритого в банку.

Натомість вільне відкриття підприємцями зарубіжних банківських рахунків та проведення розрахунків через них стало можливим внаслідок валютної лібералізації та не обмежувалася навіть воєнним станом. Власне, це визнає і податкова служба у роз’ясненні нижче, проте робить нелогічні висновки щодо оподаткування даних надходжень.

ДПС України у своїх роз’ясненнях наголошує на тому, що платники податків можуть використовувати рахунки в іноземних банках, однак для зняття валютного нагляду виручка від експорту товарів підлягає зарахуванню на рахунок в український банк протягом строків, встановлених законом. Про це йдеться у ІПК ДПС України від 04 липня 2022 року № 5064/Г/99-00-24-03-03-09 «Щодо оподаткування зарубіжних доходів ФОП»:

«Виходячи із зазначеного, чиним законодавством не заборонено фізичним особам — резидентам відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Водночас кошти за операціями суб’єктів господарювання — резидентів, зокрема, з експорту товарів (послуг), підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України.

Валютний нагляд та застосування заходів впливу за порушення вимог валютного законодавства здійснюються згідно з нормами, врегульованими статтями 11 та 15 Закону № 2473 відповідно.

<…>

Одночасно зауважуємо, якщо кошти, отримані від нерезидента на рахунок, відкритий у іноземному банку, не зараховані на рахунок для здійснення підприємницької діяльності у банку в Україні, то такі кошти не включаються до доходу фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку, але оподатковуються за правилами, встановленими для платників податків — фізичних осіб.

<…>

Враховуючи викладене, дохід, отриманий фізичною особою — резидентом з джерел за межами України, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах».

Отже, ДПС України вважає, що дохід, отриманий ФОП від нерезидентів за зовнішньоекономічними операціями має обов’язково зараховуватися на рахунки в банках України у строк ЗЕД надзору, інакше для платника настануть негативні наслідки у вигляді оподаткування такого доходу на загальних підставах, а не за правилами спрощеної системи, на якій перебуває ФОП.

Заперечуючи, зазначимо, що єдиним відомим такого роду обмеженням, що наводиться в ПКУ щодо єдиного податку, є наступні положення:

«291.6. Платники єдиного податку першої — третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій)».

Ми переконані в тому, що розрахунки в іноземній валюті охоплюються терміном «безготівковий грошовий розрахунок», і не залежать від того, до якого банку – українського чи іноземного – надійшов даний платіж. Щоб засвідчитися в цьому достатньо звернутися до Інструкції НБУ про «Безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг» від 29.07.2022 № 163:

«<…> безготівкові розрахунки — перерахування коштів із рахунків платників на рахунки отримувачів, а також перерахування надавачами платіжних послуг коштів, унесених платниками готівкою, на рахунки отримувачів;»

Раніше ДПС України вже робила спробу «придушити» розрахунки через іноземні банки, які виникли у зв’язку з валютною лібералізацією. Про це йшла мова у Індивідуальній податковій консультації ДПС України від 21 січня 2022 року № 100/ІПК/99-00-04-03-03-06 «Щодо застосування спрощеної системи оподаткування фізичної особи – підприємця», зокрема:

«Згідно з пп. 2 п. 9 розділу III Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 N 7 (далі — Інструкція № 7) банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків, зокрема у разі експорту товару — після зарахування на поточний рахунок резидента в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента за товар (уключаючи кошти, переказані резидентом із власного рахунку, відкритого за кордоном, якщо розрахунки за експорт товару здійснювалися через рахунок резидента, відкритий за кордоном, та резидентом подано документи іноземного банку, які підтверджують зарахування коштів від нерезидента за товар), або від банку (резидента або нерезидента) за документарним акредитивом, відкритим на користь резидента за операцією з експорту товару, або в порядку, визначеному п. 162 розділу IV Інструкції № 7.

<…>

Пунктом 23 Положення № 5 передбачено, що грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

Виходячи із зазначеного, чинним законодавством не заборонено фізичним особам відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Водночас кошти за операціями суб’єктів господарювання — резидентів, зокрема, з експорту товарів (послуг), підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України».

Тобто ДПС України наголошувала на необхідності перераховувати кошти, отримані у якості розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, на рахунки українських банків, при цьому посилаючись на граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені Інструкцією № 7 щодо валютних операцій.

Однак постає питання, чи на всі операції поширюється валютний нагляд, зокрема, чи належать послуги у сфері IT, а також юридичні та консультаційні послуги до таких операцій.

Так, у положеннях Постанови НБУ № 5 передбачені такі граничні строки розрахунків:

«22. Граничні строки розрахунків, зазначені в пункті 21 розділу II цього Положення:

1) не поширюються на операцію з експорту, імпорту товарів (уключаючи незавершені розрахунки за операцією), сума якої (в еквіваленті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком на дату здійснення операції) є меншою, ніж розмір, передбачений статтею 20 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (далі — незначна сума), крім дроблення операцій з експорту товарів або дроблення валютних операцій;».

Отже, валютний нагляд не поширюється на незначні операції, дохід від яких становить до 400 тис. грн.

У Постанові НБУ № 67 було встановлено винятки запровадження граничних строків розрахунків за деякими операціями, зокрема у підпункті 5 пункту 1 цієї Постанови закріплено:

«1. Установити, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, визначені в пункті 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5 (зі змінами), не поширюються на:

<…>

5) послуги, роботи (крім транспортних і страхових послуг та/або робіт), права інтелектуальної власності та (або) інші немайнові права, що експортуються;».

Таким чином, граничні строки для зарахування валютної виручки також не поширюються на надання послуг, крім транспортних та страхових, як наслідок, суб’єкти підприємницької діяльності не мають обов’язку зараховувати валютну виручку за цими операціями на рахунок в українському банку, у тому числі щодо послуг у сфері IT, а також юридичних та консультаційних послуг.

  1. Аргументи ДПС та практика вирішення питання:

У неофіційних коментарях фіскальних органів  наведено аргументи на користь позиції ДПС щодо обов’язковості здійснення розрахунків за зовнішньоекономічними операціями саме на рахунки в українських банках, одним з яких є неможливість відстежити транзакції на рахунках в іноземних банках. Однак цей аргумент є не менш суперечливим, ніж власне позиція ДПС України, так як заходи контролю завжди були не бездоганними, через що постійно вдосконалюються, але можливість розраховуватися через ті чи інші рахунки не повинна залежати від інструментів контролю.

При цьому, відповідно до правової позиції Європейського суду з прав людини, викладеної в рішеннях у справах Лелас проти Хорватії (Lelas v. Croatia), Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки (PincovdandPine v. The Czech Republic), Ґаші проти Хорватії (Gashiv. Croatia), Трго проти Хорватії (Trgo v. Croatia) щодо застосування принципу належного урядування, згідно якого державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов’язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються. Наприклад, держава вже 5 років намагається запровадити CRS-система, яка передбачає автоматичний обмін інформацією про фінансові рахунки в податкових цілях. Запровадження цієї системи може вирішити проблему, до якої апелює ДПС України, як головної причини обов’язковості проведення розрахунків саме через українські банки.

На сьогодні вже є практика вирішення податкових спорів щодо здійснення розрахунків за зовнішньоекономічними операціями на рахунки в іноземних банках. Так, нам довелося працювати з кейсом, відповідно до якого платник відкривав рахунки за кордоном для отримання фінансування проектів в Україні, і ДПС України намагалася протидіяти, вживши заходів щодо невизнання податкового кредиту з ПДВ відносно товарів і послуг, які придбаються з оплатою через ці рахунки. Платник оскаржив таке рішення ДПС України у адміністративному порядку, і ДПС України під час розгляду скарги відмовилася від своєї позиції. Тому справа навіть не дійшла до суду.

  1. Справжні причини протидії ДПС використанню іноземних рахунків:

Дослідивши дану проблему, стає очевидним, що справжня причина позиції ДПС України щодо обов’язковості використання рахунків саме в українських банках не намагання відстежити всі транзакції суб’єктів підприємницької діяльності, а перерозподіл доходів населення за допомогою інфляційного податку. Це пов’язано з тим, що держава зменшила податки на період дії воєнного стану, але замість того 1) надрукувала додаткові гривні, забезпечивши надходження бюджету та перерозподіл багатства через інфляційний верстат; 2) встановила офіційний курс конвертації іноземної валюти у гривню, який відрізняється від ринкового (у деякі періоди вони розходилися на 25-30%). Отже, якщо дозволити ФОП використовувати для розрахунків за зовнішньоекономічними операціями рахунки в іноземних банках, то держава втратить можливість застосовувати «інфляційний податок». Саме тому ДПС України так наполегливо відстоює позицію, висловлену в ІПК.

Очевидно, що позиція ДПС, як щодо ЗЕД-пені, так і щодо застосування ПДФО та ВЗ не має жодних юридичних підстав.

Навіть якщо припустити що валютна виручка має находити на рахунок в українському банку, для більшості послуг (включаючи консультаційні і айті послуги)  не визначено граничних строків для такого зарахування, а отже неможливо вести мову про порушення цієї вимоги. Авжеж, не існує і негативних податкових наслідків для безготівкових розрахунків платника єдиного податку через свої іноземні рахунки.

Як це бувало раніше, наші фіскальні органи намагаються перелякати платників податків. Це, безсумнівно, формує негативне ставлення до їх маніпуляцій. На нашу думку, Мінфіну та ДПСУ варто зосередити зусилля на тому, щоб зберегти для українського бюджету кілька мільйонів українських платників податків, які переїхали за кордон, поки польська, естонська, німецька податкові служби намагаються записати їх до своїх лав та застосувати до них свої податки. Це потрібно робити а) проводячи роз’яснювальну роботу щодо застосування конвенцій про уникнення подвійного оподаткування (попри війну та тимчасовий переїзд українці залишаються податковими резидентами України) та б) не відлякуючи їх незрозумілими роз’ясненнями.

  1. Що у зв’язку з цим ми плануємо зробити?
  • оскаржити ІПК ДПС України щодо оподаткування ПДФО доходів суб’єктів підприємницької діяльності – платників єдиного податку, отриманих на рахунки в іноземних банках;
  • підготовити проект узагальнюючої податкової консультації, в якій буде надано остаточне тлумачення валютному та податковому законодавству з цього питання на користь суб’єктів підприємницької діяльності;
  • ініціювати проект узагальнюючої податкової консультації щодо трактування резидентства стосовно українських біженців з метою застосування конвенцій про уникнення подвійного оподаткування.

Наявні небезпідставні сподівання, що ситуація вирішиться на користь бізнесу, про що неодмінно буде повідомлено його представників.

Правовий глосарій:

  1. Постанова НБУ № 5 – Постанова Правління НБУ від 02 січня 2019 року № 5 «Про затвердження Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті».
  2. Постанова НБУ № 67 – Постанова Правління НБУ від 14 травня 2019 року № 67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних термінів розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів та внесення змін до деяких нормативно-правових актів».

 

З повагою,

Дмитро Михайленко, керуючий партнер Crowe Mikhailenko

Віталій Смердов, партнер податкової практики Crowe Mikhailenko

Вікторія Власенко, Радниця податкової практики Crowe Mikhailenko, адвокат

Ірина Нестеренко, молодший юрист

ru_RUРусский